Tax alert 17.02.16

Принят федеральный закон, изменяющий критерии отнесения задолженности к контролируемой для целей применения правил тонкой капитализации (п. 2-4 ст. 269 НК РФ)

15 февраля 2016 г. Президентом РФ подписан Федеральный закон № 25-ФЗ «О внесении изменений в ст. 269 части второй НК РФ в части определения понятия контролируемой задолженности» (далее – Закон).

Признание задолженности контролируемой в 2016 г.
С 1 января по 31 декабря 2016 г. задолженность российских организаций признается контролируемой по старым правилам, однако исключается применение правил тонкой капитализации для долговых обязательств, которые соответствуют одновременно следующим условиям:
долговые обязательства возникли перед невзаимозависимыми как по отношению к налогоплательщику, так и по отношению к поручителю (гаранту) банками (в т. ч. иностранными);
с момента возникновения такие долговые обязательства и проценты по ним не погашались взаимозависимыми с налогоплательщиком иностранными поручителями (гарантами) и (или) их аффилированными лицами.

Изменения, вступающие в силу в 2017 г.
Основные изменения в правилах определения контролируемой задолженности вступают в силу с 1 января 2017 года и заключаются в следующем:
1. Распространение понятия контролируемой задолженности на долговые обязательства, заимодавцами (поручителями, гарантами) по которым являются физические лица, не признаваемые налоговыми резидентами РФ, или взаимозависимые лица этих физических лиц.
2. Изменение размера доли участия иностранного заимодавца для признания задолженности контролируемой: отказавшись от формулы «участие более чем на 20%», законодатель распространил общие правила определения взаимозависимости (пп. 1, 2 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) как одно из оснований для признания задолженности между иностранным заимодавцем и российским заемщиком контролируемой.
3. Прямое распространение контролируемой задолженности на долговые обязательства, заимодавцами (поручителями, гарантами) по которым являются лица, взаимозависимые с иностранным лицом, являющимся, в свою очередь, взаимозависимым с налогоплательщиком – российской организацией (например, заем между сестринскими российской и иностранной компаниями).
4. При определении размера контролируемой задолженности заемщик обязан суммировать все долговые обязательства перед конкретным иностранным заимодавцем или его взаимозависимым лицом.[1]
5. В случае изменения коэффициента капитализации в последующем отчетном периоде или по итогам налогового периода по сравнению с предыдущими отчетными периодами пересчет предельного размера расходов не производится.[2]
6. Не признается контролируемой задолженность, возникшая в результате размещения российскими компаниями облигаций через SPV-компании, расположенные в юрисдикциях, имеющих с РФ международное налоговое соглашение.
7. Не признается контролируемой задолженность по долговым обязательствам при одновременном выполнении следующих условий:

задолженность возникла перед российским налоговым резидентом, взаимозависимым с иностранным лицом, которое, в свою очередь, является взаимозависимым по отношению к российскому заёмщику (например, заем между российскими сестринскими компании при их общем подчинении иностранной компании);
заимодавец по такому долговому обязательству не имеет задолженностей перед иностранным взаимозависимым лицом по сопоставимым (по срокам и сумме) обязательствам. Срок считается сопоставимым, если срок существования контролируемой задолженности покрывается сроком действия займа перед иностранным взаимозависимым лицом;[3]
представление заимодавцем письменного подтверждения о выполнении данных условий.

8. Также не признаются контролируемыми задолженностями долговые обязательства при одновременном соблюдении следующих условий:

долговые обязательства возникли перед невзаимозависимыми как по отношению к налогоплательщику, так и по отношению к поручителю (гаранту) банками (в т. ч. иностранными);
с момента возникновения такие долговые обязательства и проценты по ним не погашались взаимозависимыми с налогоплательщиком иностранными поручителями (гарантами) и (или) их аффилированными лицами.

9. Суд может признать контролируемой задолженностью долговое обязательство, формально не подпадающее под установленные законом критерии, но конечной целью которых являются выплаты в пользу иностранной взаимозависимой с налогоплательщиком организации или взаимозависимой организации данной иностранной организации.
10. Уточнено понятие «компания, занимающаяся лизинговой деятельностью». Таковой для целей ст. 269 НК РФ признается организация, у которой доходы от осуществления лизинговой деятельности составляют не менее 90% всех доходов за соответствующий налоговый (налоговый) период.
На что обратить внимание?
Следует отметить довольно продолжительный переходный период (10,5 месяцев) до применения новых правил, на который установлены правила, улучающие положение налогоплательщиков.
Среди новых правил, с одной стороны, следует отметить сужение круга долговых обязательств, признаваемых контролируемой задолженностью, за счет исключения займов, модель привлечения которых не предполагает возможности неправомерного размывания налоговой базы и переноса прибыли.
С другой стороны, правила тонкой капитализации распространены на долговые обязательства, по которым заимодавцами являются физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ. Кроме того, право суда признать контролируемой задолженностью долговое обязательство, не соответствующее формальным критериям, также расширяет потенциальный круг контролируемой задолженности.
Специалисты компании «Щекин и партнеры» готовы предоставить консультации по применению новых правил.

[1] Ранее данный вопрос не был прямо урегулирован ст. 269 НК РФ, но был решен судебной практикой аналогично нововведению (см., например, Определение ВАС РФ от 20.02.2013 № ВАС-17204/12 по делу № А09-3038/2011).
[2] Такая проблема ранее не была прямо урегулирована ст. 269 НК РФ, но в судебной практике выражалась схожая с вводимой нормой позиция (см, например, Постановление Президиума ВАС РФ от 17.09.2013 № 3715/13 по делу № А50-4254/2012).
[3] При наличии такой сопоставимой задолженности долговое обязательство налогоплательщика признается контролируемой задолженностью в размере, не превышающем размер сопоставимого обязательства.