Tax alert 13.03.18

13.03.2018
Алерты /

Опубликовано Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ (далее – «Судебная коллегия») от 06.03.2018 по делу № А27-25564/2015 ОАО «СУЭК-Кузбасс», которым отменены акты судов нижестоящих инстанций, вынесенные в пользу налогового органа, а дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В данном деле Судебная коллегия впервые применила позицию, выраженную Президиумом ВС РФ год назад в п. 14 Обзора практики по трансфертному ценообразованию и тонкой капитализации (утв. 16.02.2017) (далее – «Обзор практики»).

Обстоятельства дела. Позиция судов нижестоящих инстанций

ОАО «СУЭК-Кузбасс» (далее – «Общество») имело непогашенную контролируемую задолженность перед кипрской компанией, косвенно владеющей 100% акций Общества (далее – «Кипрская компания»).

Предметом спора явилась применимая ставка по налогу у источника по выплаченным Обществом в адрес Кипрской компании сверхнормативным процентам, которые для целей налогообложения приравниваются к дивидендам на основании п. 4 ст. 269 НК РФ.

По мнению Общества, применению подлежала налоговая ставка 5%, установленная пп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения между РФ и Кипром для случаев, когда «лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании, выплачивающей дивиденды, сумму эквивалентную не менее 100 тыс. евро».

Общество расценило полученный от Кипрской компании заём в качестве «прямого вложения» в свой капитал, т. к. заём был выдан напрямую Кипрской компанией. Поскольку сумма займа превысила 100 тыс. евро, Общество применило ставку 5%.

В качестве обоснования своей позиции Общество сослалось на пп. “d” п. 15 Комментария к ст. 10 Модельной налоговой Конвенции ОЭСР, из которого следует, что если прибыль, извлекаемая в связи с выдачей займа, рассматривается как дивиденды для целей налогообложения, то сумма такого займа должна рассматриваться как «капитал» для целей применения пониженных ставок по дивидендам.

Суды трех инстанций не поддержали позицию Общества, согласившись с подходом налогового органа. Инспекция сослалась на Меморандум к Соглашению между РФ и Кипром, в котором понятие «прямое вложение в капитал» определяется как приобретение акций при первичной или последующих эмиссиях, а также при покупке акций на рынке ценных бумаг или непосредственно у их предыдущего владельца.

Из этого суды сделали вывод, что выражение «прямое вложение в капитал» означает исключительно прямое участие в уставном капитале заёмщика, к которому не может относиться выдача займа.

Обзор практики, в котором разделяется позиция Общества, был утвержден в период рассмотрения данного спора в суде первой кассации, но АС Западно-Сибирского округа отклонил ссылку Общества на Обзор практики, отметив различия фактических обстоятельств: разъяснение Президиума ВС РФ основано на ситуации, в которой заём был выдан непосредственным участником компании (дело № А33-7550/2012 ООО «ЮИИ-Сибирь»), тогда как в деле Общества заём был получен от косвенного участника.

Позиция Судебной коллегии

Не согласившись с позицией судов, Общество обратилось в ВС РФ, который поддержал позицию Общества, сославшись на Обзор практики и ранее упоминавшийся пп. “d” п. 15 Комментария к ст. 10 Модельной налоговой Конвенции ОЭСР.

Судебная коллегия отметила, что если сверхнормативные проценты рассматриваются в качестве дивидендов, то они являются доходом от участия в капитале.

В контексте Соглашения между РФ и Кипром сверхнормативные проценты являются доходом от «прямого вложения в капитал», несмотря на то, что с точки зрения корпоративного законодательства Кипрская компания не признается непосредственным участником Общества и не вправе получать от него дивиденды.

Иной подход лишает Общество права на ставку 5% только потому, что отношения между Кипрской компанией и Обществом не были оформлены как корпоративные.

Для определения фактического получателя дохода дело было направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Анализ позиции Судебной коллегии

Несмотря на повторение позиции п. 14 Обзора практики, анализируемый судебный акт имеет высокую самостоятельную ценность, поскольку отвечает на важные вопросы о применимости этого разъяснения и о применимости в целом международных соглашений в различных обстоятельствах:

§    Обзор практики применяется не только к займам от прямых участников, но и к займам от иных лиц;

§    Указание на «прямой» характер вложения означает только то, что вложение должно быть совершено лицом, получающим дивиденды (или приравненные к ним проценты). При этом форма такого вложения (заём при недостаточной капитализации или корпоративная инвестиция) значения не имеет.

Такой позицией Судебная коллегия фактически «дала жизнь» п. 14 Обзора практики. В обратном случае данное разъяснение применялось бы в очень редких случаях.

Более того, высока вероятность дальнейшего расширения сферы применения п. 14 Обзора практики со стороны Судебной коллегии.

Определением ВС РФ от 06.03.2018 на рассмотрение в Судебную коллегию передано дело № А40-176513/2016 ЗАО «Каширский Двор-Северянин», которое также касается применения п. 14 Обзора практики. Данное дело примечательно тем, что в нем анализируется Соглашение между РФ и Австрией, в котором условием применения ставки 5% является «владение по меньшей мере 10% капитала компании».

Если Судебная коллегия распространит применение п. 14 Обзора практики и на соглашения, содержащие условие о доле владения капиталом компании, то этот пункт получит свое распространение практически на все налоговые соглашения РФ. Исключение составят лишь те немногие соглашения, в тексте которых есть прямое указание на владение уставным капиталом (как, например, в Соглашении между РФ и США) или об инвестировании в уставный капитал.

Специалисты компании «Щекин и партнеры» готовы предоставить консультации по вопросу применения правил международного налогообложения, а также оказать юридическую помощь в ведении споров.